对赠送装修成本的会计处理

对赠送装修成本的会计处理
国际家园”一期开发产品5万平米中，3万平米为毛坯房，2万平米为精装修房，精装修房平均售价16000元/平米，装修成本平均1500元/平米。2013年9月，公司因急于还贷，采取“买房送装修”促销活动，对剩余尚未销售的20套精装修房，每平米降价1500元，商品房销售合同中明确：“房价14500元/平米，装修无偿赠送”。对赠送装修成本的会计处理为：

借：营业外支出-捐赠312万元

贷：开发成本-建筑安程费-精装修工程费312万元企业财务人员认为：捐赠支出计入营业外支出是会计准则的要求，但上述捐赠与生产经营有关，应当允许在税前扣除。

税务人员认为：企业的解释“合理不合法”，上述捐赠行为属于非公益性捐赠，根据《企业所得税法》第十条规定，非公益性捐赠不得在税前扣除。

【案例解析】

A公司对经济业务的定性与税务机关存在争议。业务一的争议焦点在于A公司与建筑商签订了“以房抵债协议”是否理解为已取得预收账款;业务二的争议焦点是“诚意金”是否属于预收账款。业务三的争议焦点在于“买房送装修”是否属于税法规定的“捐赠支出”。

分析如下：

1.企业的账务处理必须以经济交易为前提，资产、负债等会计要素的确认，必须满足《企业会计准则-基本准则》规定的条件。所谓“以房抵债”其实是“以房款抵债”，即以1万平米的商品房销售款抵偿工程款。根据基本准则对负债的定义，“负债是指企业过去的交易或者事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的现时义务。”A公司只有与建筑商签订商品房销售合同时才能确认预收账款。本案例，A公司没有与建筑商签订商品房销售合同，不符合负债的定义，A公司直接根据“以房抵债协议”确认预收账款属于会计差错，应当进行调整账务，故不涉及预收款应纳税费问题。

2.营业税纳税义务以应税行为发生为前提，《营业税暂行条例实施细则》第二十五条规定的“以预收款方式销售不动产，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”，纳税时间以纳税义务为前提，销售不动产行为是纳税义务的前提，而销售不动产行为必须以买卖双方达成的契约为证据。诚意金与法律意义的预收定金不同。定金是合同当事人为确保合同的履行而自愿约定的一种担保形式。我国《担保法》规定：定金应以书面形式约定，不得超过主合同标准额的20%。当事人一旦以书面形式对定金作了约定并实际支付了定金，即产生相应的法律后果。另一方面，定金作为合同履行的一种担保，《担保法》中规定：担保合同(即定金条款)是主合同的从合同，若主合同无效，定金条款无效(另有约定的，按约定)。换言之，若合同无效，定金条款亦无效，收受定金的一方应返还定金。签订正式的房屋预售契约之前，买卖双方签订的有关认购书(或称意向书)并不是房屋买卖契约，不具备房屋预售契约的法律效力。房地产开发企业与潜在客户签订的房屋认购书，只是说明有该个人具有购买房屋的意愿，其“想买房”但还“没买房”。开发公司收取的诚意金应记入“其他应付款”科目，当该个人决定买房，且房地产开发公司已具备商品房预售条件，领取了《商品房预售许可证》之后，双方通过“商品房销售合同”达成契约，并根据认购书中的约定将“诚意金”转为房款，这才满足预售房款纳税义务发生时间的条件，开发公司应将“其他应付款-诚意金”转入“预收账款”。

3.《企业所得税法》第十条规定的“捐赠”是指“无偿赠送”，“买房送装修”中的“赠送”行为是以“买房”为前提，并非无偿赠送。所谓“买房送装修”，实质就是“卖精装修房”，企业应当按照向业主收取的全部价款确认收入，装修支出计入开发成本处理，允许在税前扣除。

【案例点评】

1.企业签订合同时必须将相关法律主体的权利、义务描述清楚，做到形式与实质的统一。本案例，如果把“房屋认购书”改为“预约登记协议”，把“诚意金”改为“预约登记费”，就很容易理解。财务人员记账时，必须以确凿的证据作为原始凭证，从会计科目和记账时间两个方面确保会计处理的正确性。

2.对税务违法案例的查处，必须做到“事实清楚、依据充分”。事实清楚是税法适用的基础和前提，只有定性准确，才能确定纳税义务和法律责任，而定性准则必须以确凿的证据为基础。账簿、凭证是生产经营情况的载体，实务中，会计差错在所难免，税务人员审核的书面证据应当是原始凭证而不是会计分录，更不能以会计分录反推企业的经济业务，否则就会错误地适用税收政策。

3.本案例具有一定的代表性，纳税人和税务机关都要吸取教训。根据“谁主张，谁举证”原则，纳税人应积极提供与生产经营有关的原始证据与税务人员沟通，与此同时，税务人员由于对企业认知不足，应当尽量减少主观臆断，耐心听取纳税人解释，以达成对事实认定的共识，防范税收执法风险，维护纳税人权益。