营改增106号文件政策解读培训讲义

106号文的出台背景

 经国务院批准，自2014年1月1日起，在全国范围内将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点。财政部、国家税务总局下发了《关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税[2013]106号）。并结合交通运输业和部分现代服务业前期营改增试点中反映的问题，对相关政策进行了调整和完善。

 明确《财政部 国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税〔2013〕37号）自2014年1月1日起废止。

106号文的结构—通知＋4个附件： —★ 关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知 —1. 营业税改征增值税试点实施办法 —2. 营业税改征增值税试点有关事项的规定 —3. 营业税改征增值税试点过渡政策的规定 —4. 应税服务适用增值税零税率和免税政策的规定

营改增试点新增三个行业—:1,铁路运输 —2,邮 政 业 —3,快 递

铁路运输政策规定—应税服务范围 —

铁路运输服务，是指通过铁路运送货物或者旅客的运输业务活动。属于交通运输业中的陆路运输服务。 —

货运客运场站服务，是指货运客运场站提供的货物配载服务、运输组织服务、中转换乘服务、车辆调度服务、票务服务、货物打包整理、铁路线路使用服务、加挂铁路客车服务、铁路行包专列发送服务、铁路到达和中转服务、铁路车辆编解服务、车辆挂运服务、铁路接触网服务、铁路机车牵引服务、车辆停放服务等业务活动。——物流辅助

铁路运输政策规定—征税范围（不征） —

试点纳税人根据国家指令无偿提供的铁路运输服务，属于《试点实施办法》第十一条规定的以公益活动为目的的服务，不征收增值税。 —税率 —

提供交通运输业服务，税率为11%；提供货运客运场站服务，属于物流辅助服务，税率为6%。

铁路运输政策规定—免税政策 —

青藏铁路公司提供的铁路运输服务免征增值税。 — —出口零税率 —

境内的单位和个人提供的国际运输服务适用增值税零税率。

铁路运输—注意事项： —

铁路运输和物流辅助服务的划分 —     ——税率与收入级次不同，应分别核算

邮政业政策规定—应税服务范围 —

邮政业，是指中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供邮件寄递、邮政汇兑、机要通信和邮政代理等邮政基本服务的业务活动。包括邮政普遍服务、邮政特殊服务和其他邮政服务。

邮政业政策规定—应税服务范围 —

（一）邮政普遍服务。 —

邮政普遍服务，是指函件、包裹等邮件寄递，以及邮票发行、报刊发行和邮政汇兑等业务活动。 —

（二）邮政特殊服务。 —

邮政特殊服务，是指义务兵平常信函、机要通信、盲人读物和革命烈士遗物的寄递等业务活动。 —

（三）其他邮政服务。 —

其他邮政服务，是指邮册等邮品销售、邮政代理等业务活动

邮政业政策规定—征税范围（特别规定） —

邮政储蓄业务按照金融保险业税目征收营业税。 —      ——其它未列入范围的代理业务的税务处理 — —

税率 — 提供邮政业服务，税率为11%。

邮政业政策规定—免税政策 —

（一）中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供的邮政普遍服务和邮政特殊服务免征增值税。 —

（二）自2014年1月1日至2015年12月31日，中国邮政集团公司及其所属邮政企业为中国邮政速递物流股份有限公司及其子公司（含各级分支机构）代办速递、物流、国际包裹、快递包裹以及礼仪业务等速递物流类业务取得的代理收入，以及为金融机构代办金融保险业务取得的代理收入。

邮政业政策规定—注意： —

执行免税政策后，中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供邮政业服务仅就邮册等邮品销售等其他邮政服务计算缴纳增值税。 —

出口免税 — 境内的单位和个人提供的为出口货物提供的邮政业服务免征增值税。

铁路运输 邮政业的征管—国家税务总局前期设计 —

铁路运输和邮政业将采取分支机构预缴、总机构汇总的总分支机构增值税征管模式。 — —

快递 政策规定—

在106号文中，未出现快递业的概念。从业务形式看，快递业务主要包括收派服务、业务流程管理服务、商标和著作权转让服务及交通运输业服务。业务流程管理服务、商标和著作权转让服务及交通运输业服务已经纳入增值税范畴，106号文在物流辅助服务中增加“收派服务”。

快递 政策规定—应税服务范围 —

收派服务，是指接受寄件人委托，在承诺的时限内完成函件和包裹的收件、分拣、派送服务的业务活动。 —

收件服务，是指从寄件人收取函件和包裹，并运送到服务提供方同城的集散中心的业务活动；分拣服务，是指服务提供方在其集散中心对函件和包裹进行归类、分发的业务活动；派送服务，是指服务提供方从其集散中心将函件和包裹送达同城的收件人的业务活动。——同城

快递 政策规定—税率 —

收派服务、业务流程管理服务、商标和著作权转让服务的税率为6%，交通运输业服务的税率为11%。 —计税方法 — 试点纳税人中的一般纳税人提供的收派服务，可以选择按照简易计税办法计算缴纳增值税。 —出口免税 —

境内的单位和个人提供的为出口货物提供的收派服务免征增值税。

快递 政策规定—注意事项： — 快递业务实行运输与收派分离后，收入的划分和开票问题。

106号文政策主要变化

铁路运输 —

铁路运输从3%税率全额征收的营业税改为11%税率按增值额征收的增值税。——交通运输业完整实现改征增值税 —铁路运输服务纳入改征增值税后，铁路场站提供的相应服务同步纳入货运客运场站服务范畴。 —铁路运输服务改征增值税后，删除接受铁路运输服务的计算扣除规定，并删除铁路运输费用结算单据的使用规定。——对面上增值税一般纳税人的影响 —

—邮政业 —重新界定邮政业的征税范围 —

《应税服务范围注释》中“邮政业”与《中华人民共和国邮政法》中“第三章 邮政服务”的规定基本一致。《中华人民共和国邮政法》的“邮政服务”中包括邮政储蓄，邮政储蓄未纳入改征增值税范围，仍按照金融保险业税目征收营业税。 —

原营业税政策中，快递业务按“邮电通信业”税目征收营业税。改征增值税后，快递业务按收派服务、交通运输等税目征税。

邮政业 —从3%税率全额征收的营业税改为11%税率按增值额征收的增值税 —免税范围扩大。 —

和原营业税文件相比，主要变化包括：① 免税范围从原来“函件、包裹、汇票、机要通信、党报党刊发行”扩大到 “函件、包裹等邮件寄递，以及邮票发行、报刊发行和邮政汇兑等业务活动”和“义务兵平常信函、机要通信、盲人读物和革命烈士遗物的寄递等业务活动”；② 报刊发行收入全额免税，不需要再按比例计算免税金额。

—免税范围扩大。 —

和原营业税文件相比，代理速递物流业务政策平移。代理金融保险业务政策有所变化：① 服务对象扩大，从“为中国邮政储蓄银行及其所属分行、支行代办”扩大到“为金融机构代办”；② 服务内容扩大，从“代办金融业务”扩大到“代办金融保险业”。 —  ——部分邮政代理业务纳入营改增试点范围

快递 —从征收3%税率的营业税改为按业务性质分别征收增值税。 —试点纳税人中的一般纳税人提供收派服务，可以选择按照简易计税办法计算缴纳增值税。

融资租赁服务 —

（一）明确融资性售后回租服务销售额扣除项目和开票方式 —

106号文明确了融资性售后回租服务销售额扣除项目中包括向承租方收取的有形动产价款本金。 —

按照国家税务总局2010年第13号公告规定，融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不征收增值税和营业税。因此，出租方向承租方购入资产环节不能取得相应的增值税专用发票作进项抵扣，这部分本金可在销售额中扣除。

融资租赁服务 —

（一）明确融资性售后回租服务销售额扣除项目和开票方式 —

同时，承租方在购买资产时，按规定作进项抵扣（初次购入）；向出租方出售资产时，不缴纳增值税。因此，出租方向承租方收取的本金部分，不得开具增值税专用发票。承租方向出租方出售资产时开具发票，作为出租方销售额扣除的合法有效凭证。

（二）调整除融资性售后回租以外的有形动产融资租赁服务的销售额扣除项目 —

与37号文相比，除融资性售后回租以外的有形动产融资租赁服务销售额扣除项目中，增加“发行债券利息”和“车辆购置税”，增加的扣除项目属于不能通过扣税方式解决的成本；删除“关税”和“进口环节消费税”，“关税”和“进口环节消费税”包含在计算进口环节增值税的基础里，进口增值税可按规定进项抵扣，删除可避免重复抵扣或扣除。

（三）明确融资租赁服务销售额扣除及超税负即征即退政策的主体限制 —

对于商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人，注册资本达到1.7亿元的，可享受融资租赁销售额扣除及超税负即征即退政策。2013年12月31日前注册资本达到1.7亿元的，自2013年8月1日起执行；2014年1月1日以后注册资本达到1.7亿元的，从达到该标准的次月起执行。

国际货代服务 —

（一）调整货物运输代理服务的销售额扣除政策 —

37号文执行后，货代企业支付给海关等单位的政府性基金或者行政事业性收费既不能扣额也不能扣税，106号文通过销售额减除解决了前期具体操作中的部分难点问题。——适用于面上所有货代企业

— —（二）调整国际货代服务的销售额扣除政策 —

37号文执行后，国际货代企业支付的免税的国际运输费用，既不能扣额也不能扣税，造成税负增加。本政策部分解决了前期国际货代矛盾集中的问题。 —     ——仅适用于“提供国际货物运输代理服务，扣除支付给国际运输企业的国际运输费用

（三）增加国际货代服务的免税政策 —

试点纳税人提供的符合条件的国际货物运输代理服务免征增值税，支持国际货代业发展。 —     ——在跨境应税服务对境外单位提供物流服务免税规定的基础上，增加了免税项目，提供服务的对象有所扩展。

《应税服务范围注释》

—航空运输服务：将“航天运输服务”增加到航空运输服务范围中。 —研发和技术服务：明确“技术测试”、“技术培训”属于研发和技术服务中的技术咨询服务。 —信息技术服务：明确“依托计算机信息技术提供的审计管理、税务管理、内部数据挖掘、内部数据管理、内部数据使用”属于信息技术服务中的业务流程管理服务。 —文化创意服务：明确“网游设计”属于文化创意服务中的设计服务。

—物流辅助服务 — ① 明确“航空培训”属于物流辅助服务中的航空服务。 — ② 铁路运输服务改征增值税后，“货物打包整理、铁路线路使用服务、加挂铁路客车服务、铁路行包专列发送服务、铁路到达和中转服务、铁路车辆编解服务、车辆挂运服务、铁路接触网服务、铁路机车牵引服务”，同步纳入物流辅助服务中的货运客运场站服务。 —鉴证咨询服务：明确 “翻译服务”属于鉴证咨询服务中的咨询服务。

《试点有关事项的规定》

—征税范围：删除37号文中航空运输企业逾期票证收入不征收增值税的规定，航空运输企业的该项收入应并入销售额，按规定缴纳增值税。 —销售额 — ① 增加先行试点的9省市提供应税服务（不含融资租赁服务）的销售额扣除过渡政策，剩余未扣完的可延期至2014年6月30日。——凭证开具时间在8月1日前

《试点有关事项的规定》 —

销售额 — ② 增加一般纳税人提供客运场站服务的销售额扣除政策。按照《营业税改征增值税试点实施办法》第二十四条规定，接受的旅客运输服务的进项税额不得从销项税额中抵扣，现规定这部分运费可在客运场站服务的销售额中扣除。

《试点有关事项的规定》

—销售额 — ③ 增加知识产权代理服务、货物运输代理服务和代理报关服务的销售额扣除政策。37号文执行后，专利和商标代理机构支付给国家知识产权局专利局的专利规费和商标局的商标注册费、货代企业支付给海关等行政事业单位的费用、代理报关业务支付给海关及检验检疫等单位的费用等，既不能扣额也不能扣税。本条款解决了这部分税负增加问题。 — 同时，增加相应有效凭证规定。

—《试点有关事项的规定》 —

计税方法 — ① 增加被认定为动漫企业的一般纳税人，提供规定服务可以选择适用简易计税方法，延续财税[2011]119号文和财税[2012]53号文中关于动漫企业的优惠政策。 — ② 增加一般纳税人提供的电影放映服务、仓储服务、装卸搬运服务和收派服务可以选择适用简易计税办法。 —纳税地点：增加汇总申报缴纳条款，与财税[2012]9号文中规定的面上增值税政策一致。

《试点过渡政策的规定》 —

免征增值税 — ① 取消37号文中离岸服务外包业务纳税人的注册地的限制，把可以享受离岸服务外包免税政策的主体范围扩大到所有从事离岸服务外包业务的纳税人。 — ② 删除37号文中规定企业转让电影版权、发行电影以及在农村放映电影的免税政策，该政策到2013年12月31日结束。 — ③ 增加世界银行贷款粮食流通项目投产后的应税服务的免税政策，延续财税字〔1998〕87号文中的免征营业税政策。

《试点过渡政策的规定》

—增值税即征即退 — 增加洋山保税港区、东疆保税港区、管道运输服务和有形动产融资租赁服务即征即退政策的时间限制，统一到2015年12月31日止。

《零税率和免税政策的规定》

—增值税零税率 —

① 在许可方面，航空运输方式下增加“持有《通用航空经营许可证》且其经营范围应当包括‘公务飞行’”。 —

②《应税服务范围注释》中航天运输服务归入航空运输服务，对应增加零税率条款。

— ③ 程租服务，如果租赁的交通工具用于国际运输服务和港澳台运输服务，由37号文的“承租方按规定申请适用零税率”调整为“出租方按规定申请适用零税率”。 —

④ 期租、湿租服务，租赁的交通工具用于国际运输服务和港澳台运输服务如何处理，按服务对象进行划分。如果服务对象为境内单位或个人，仍“由承租方按规定申请适用零税率”，与37号文一致；如果服务对象为境外单位或个人，改为“由出租方按规定申请适用零税率”。

⑤ 一般计税方法下分为生产企业和外贸企业，外贸企业出口研发服务和设计服务分为外购和自己开发两种情况，外购实行免退税办法，自己开发视同生产企业连同其出口货物统一实行免抵退税办法；同时，赋予主管税务机关对实行退（免）税办法的研发服务和设计服务的出口价格的核定权，当核定的出口价格低于外贸企业购进价格的，低于部分对应的进项税额不予退税，转入成本。

《零税率和免税政策的规定》 —免征增值税 — 增加“为出口货物提供的邮政业服务和收派服务”免征增值税条款。《应税服务范围注释》中增加邮政业服务和收派服务，此处对应增加免税条款。